Modificaciones en el impuesto sobre los Bienes Personales

A través de la ley 27430 (BO: 29/12/2017), se dispuso una profunda reforma de diversos impuestos, destacándose las modificaciones realizadas con relación al impuesto a las ganancias. Sin embargo, a través de dicha reforma no se alteró en nada el texto del impuesto sobre los bienes personales.

omo resultado de ello, la liquidación del impuesto a las ganancias por el ejercicio fiscal 2018 (especialmente para el caso de las personas humanas) se encuentra profundamente incidida por las nuevas disposiciones y correspondientes reglamentaciones, mientras que la liquidación del impuesto sobre los bienes personales para el mismo ejercicio fiscal se mantiene inalterable, excepto por la aplicación de las modificaciones cuya vigencia ya se encontraba prevista en normas anteriores (por ejemplo, la implementación de la disminución gradual de la alícuota proporcional del impuesto, que pasa del 0,5% por el ejercicio fiscal 2017 al 0,25% para el ejercicio fiscal 2018).

A la finalización del corriente año se establecen modificaciones al texto de la ley del impuesto sobre los bienes personales a través de la ley 27467 (BO: 4/12/2018) y de la ley 27480 (BO: 21/12/2018), cuyos aspectos más salientes son tratados en los puntos siguientes.

NUEVA MODALIDAD PARA FIJAR EL VALOR MÍNIMO DE LOS AUTOMOTORES

Valor mínimo que debe atribuirse a los automotores a los fines de la determinación del monto gravable.

El valor mínimo a consignar al 31 de diciembre de cada año no podrá ser inferior al indicado en la tabla de valores de referencia de los automotores, motovehículos y maquinaria agrícola, vial e industrial, que elabora la Dirección Nacional de los Registros Nacionales de la Propiedad del Automotor y de Créditos Prendarios, a los fines del cálculo de los aranceles que perciben los registros seccionales por los trámites de transferencia e inscripción inicial de dichos bienes vigente en la citada fecha.

Considerando que la modificación tiene vigencia a partir del 4/12/2018 (fecha de publicación de la norma en el Boletín Oficial), la misma debería incidir en la liquidación del gravamen correspondiente al ejercicio fiscal 2018.

El Organismo Fiscal entendió, a través del dictamen 1/2018 (del 8/5/2018, emitido por la Dirección de Asesoría Legal Impositiva y de los Recursos de la Seguridad Social), que a los fines de valuar los automotores, la comparación del valor residual del automotor con el importe consignado por el Fisco anualmente debe efectuarse durante todos los años de vida útil asignados por el contribuyente a dichos bienes. De este modo, de acuerdo a la opinión del Fisco, aun cuando en el quinto año el valor residual del bien sea “cero”, debería consignarse el correspondiente valor mínimo (ya no en los años sucesivos).

EXENCIÓN DE LOS INMUEBLES RURALES

Exención de los inmuebles rurales cuyos titulares sean personas humanas y sucesiones indivisas, cualquiera sea su destino o afectación. (ya sea que los mismos se encuentren inexplotados, o bien arrendados o alquilados, pero de ningún modo afectados a una explotación (entendiéndose por explotación las definiciones conocidas al respecto)).

Para que proceda el beneficio, se deben verificar las siguientes condiciones:

a) Que se trate de bienes inmuebles rurales: carácter otorgado al inmueble de acuerdo al catastro correspondiente.

b) Que la titularidad de los inmuebles rurales corresponda a personas humanas o sucesiones indivisas. Si bien el beneficio no alcanza a los inmuebles rurales cuya titularidad corresponda a personas jurídicas, estas no se ven incididas por el impuesto al no ser consideradas sujetos del respectivo gravamen.

Resulta ahora irrelevante el destino o la modalidad de explotación del inmueble rural, ya que independientemente de la modalidad de utilización o explotación del mismo, siempre corresponderá el beneficio.

Esta nueva exención resultará de aplicación a partir del ejercicio fiscal 2019 y siguientes.

VALUACIÓN MÍNIMA DE LOS BIENES INMUEBLES

Tanto el texto anterior como el actual establecen un parámetro de valuación mínima para los inmuebles al disponer que el valor de los mismos “…no podrá ser inferior al de la base imponible -vigente al 31 de diciembre del año por el que se liquida el presente gravamen- fijada a los efectos del pago de los impuestos inmobiliarios, o tributos similares, o el valor fiscal determinado a la fecha citada…”. En este aspecto, la norma no ha sufrido cambio alguno.

El nuevo texto es la nueva modalidad para determinar dicho valor mínimo, dado que en la nueva redacción se establece que tanto la base imponible de los impuestos inmobiliarios o tributos similares como el valor fiscal deben determinarse de conformidad con el procedimiento y la metodología que a tal fin establezca el Organismo Federal que se constituirá a tal efecto.

Esta modificación surtirá efecto a partir del primer período fiscal inmediato siguiente al de la determinación de los procedimientos y metodologías en materia de valuaciones fiscales por parte del Organismo Federal mencionado. De este modo, aun cuando este organismo se constituya, y determine los procedimientos y metodologías en el año 2019 (como algo muy prematuro), esta modificación recién tendría efectos en el ejercicio fiscal 2020, cuyo plazo para presentar la correspondiente declaración jurada operará en el año 2021.

Para los ejercicios fiscales anteriores a la vigencia mencionada en el párrafo anterior (período fiscal 2018 y aquellos que sean previos al ejercicio de aplicación de la nueva metodología) se considerará el valor vigente al 31 de diciembre de 2017, que se actualizará teniendo en cuenta la variación operada en el índice de precios al consumidor nivel general (IPC) que suministre el Instituto Nacional de Estadística y Censos (INDEC) operada desde la mencionada fecha y hasta el 31 de diciembre del ejercicio fiscal de que se trate.

NUEVO MONTO DEL MÍNIMO NO IMPONIBLE DEL GRAVAMEN

El nuevo monto no imponible solo se aplica respecto a todos los bienes gravados (ubicados en el país o en el exterior) cuyos titulares sean personas humanas y sucesiones indivisas domiciliados en el país, excepto por las participaciones accionarias y sociales del país, las cuales continúan alcanzadas con el impuesto cedular del 0,25% sin aplicar mínimo alguno.

Disponiéndose un aumento efectivo del monto no imponible del impuesto, llevándolo de $ 1.050.000 (monto vigente para el ejercicio fiscal 2018) al nuevo monto de $ 2.000.000 (vigente para los ejercicios fiscales 2019 y ss.).

Le otorga al monto el carácter de no imponible, por lo que solo estará sujeto al impuesto el monto de los bienes gravados que exceda dicho monto mínimo.

EXENCIÓN (CONDICIONADA) DE LA CASA-HABITACIÓN

Se dispone que de tratarse de inmuebles destinados a casa-habitación del contribuyente (o del causante), no estarán alcanzados por el impuesto cuando su valor, de acuerdo con las normas de la ley del gravamen, resulte igual o inferior a $ 18.000.000.

De lo expuesto, se destaca que para que proceda el beneficio deben cumplir las siguientes condiciones:

a) Que se trate de inmuebles destinados a casa-habitación.

b) Que el inmueble pertenezca a una persona humana (o sucesión indivisa) con domicilio en el país [la norma está referida a los sujetos indicados en el inc. a) del art. 17 de la ley del gravamen].

c) Que el valor determinado según la ley no resulte superior a $ 18.000.000.

La aplicación de esta nueva exención condicionada para la casa-habitación será de aplicación para los ejercicios fiscales 2019 y siguientes.

Uno de los interrogantes que podría plantearse, ante la existencia de condominios, es si el monto de los $ 18.000.000 debe imputarse por inmueble o por contribuyente. Según se establece en el artículo 5 del decreto reglamentario del impuesto (D. 127/1996), en el caso de bienes en condominio, cada condómino incluirá en su declaración la parte que le corresponde en la titularidad de tales bienes, valuados de acuerdo con las disposiciones de la ley y de este reglamento. Como el monto de la exención condicionada debe compararse con el valor del inmueble “determinado de acuerdo con las normas de esta ley”, colegimos entonces que, a los efectos de establecer si corresponde el beneficio en cabeza de cada contribuyente, cada uno de los condóminos deberá realizar la comparación de su parte indivisa del condominio (valuados según la ley del gravamen) con el monto de $ 18.000.000 sin importar el porcentaje que corresponda a su participación en el condominio.

Otros de los interrogantes que surgen para que se aplique el beneficio es precisar si es necesario que el contribuyente posea una única vivienda, o bien se puede extender a los distintos inmuebles que al mismo le otorgue dicho destino (considerando que existen muchos casos en los que las familias, por distintas razones, ocupan más de un inmueble como casa-habitación). El texto legal no realiza ninguna precisión al respecto.

En la última reforma dispuesta con relación al impuesto a las ganancias (a través de la L. 27430) se dispuso aplicar una imposición cedular del 15% sobre la ganancia obtenida por la enajenación de bienes inmuebles, pero no obstante se dispuso expresamente la exención del gravamen cuando se trata de la enajenación de la casa-habitación. Con relación a esta exención, de acuerdo a la modificación del decreto reglamentario del impuesto a las ganancias, su artículo 38 establece que, a los fines de aplicar el beneficio, se entiende que un inmueble está afectado a casa-habitación cuando su destino es de “vivienda única, familiar y de ocupación permanente”.

Considerando que el artículo 31 del decreto reglamentario de la ley del impuesto sobre los bienes personales establece que en los casos no expresamente previstos se aplicarán supletoriamente las disposiciones legales y reglamentarias del impuesto a las ganancias, entendemos entonces que el beneficio respecto a los inmuebles afectados como casa-habitación corresponderá siempre y cuando se trate de vivienda única.

La limitación que mencionamos precedentemente solo aplica a que el contribuyente utilice el inmueble como única vivienda, pero ello no significa que se trata de su único inmueble. En efecto, si un contribuyente tiene varios inmuebles, utilizando uno solo de ellos como casa-habitación y única vivienda, le corresponderá el beneficio de exención en la medida en que el valor resulte inferior a los $ 18.000.000, sin importar el valor de los restantes inmuebles que posea con destino diferente.

DIFERENCIA ENTRE EL MONTO NO IMPONIBLE Y LA EXENCIÓN DE LA CASA-HABITACIÓN

La principal diferencia que radica entre estos beneficios es básicamente que el monto no imponible será computable por cada contribuyente en todos los casos, independientemente del valor atribuible a los bienes gravados (el MNI nunca podrá superar la base imponible), mientras que el beneficio de exención de la casa-habitación dependerá de cumplir la condición (no superar los $ 18.000.000), pero en caso de no cumplirse la imposición procederá por el 100% del valor de dicho inmueble.

NUEVA ESCALA CON ALÍCUOTAS PROGRESIVAS

La ley se establece la aplicación, a partir de los ejercicios fiscales 2019 y siguientes, de la siguiente escala de alícuotas progresivas aplicable sobre el monto total de los bienes gravados que exceda el monto no imponible de los $ 2.000.000:

Los sujetos del impuesto podrán computar como pago a cuenta del impuesto las sumas efectivamente pagadas en el exterior por gravámenes similares que consideren como base imponible el patrimonio o los bienes en forma global, siendo el límite de dicho cómputo el incremento de la obligación fiscal originado por la incorporación de los bienes situados con carácter permanente en el exterior.

Para determinar el impuesto correspondiente a las acciones o participaciones en el capital de las sociedades regidas por la ley 19550 (ley general de sociedades), conforme al artículo sin número a continuación del artículo 25, en el que se continúa aplicando la alícuota proporcional (mínima) del 0,25%.

Para determinar el impuesto que deben ingresar los responsables sustitutos por los bienes ubicados en el país cuya titularidad le corresponde a sujetos domiciliados en el exterior, conforme al régimen establecido en el artículo 26, en el que se continúa aplicando la alícuota proporcional (mínima) del 0,25%, salvo cuando se verifiquen las presunciones previstas en dicho artículo, casos en los que la alícuota se duplica (0,50%).